Artí­culos

Responsabilidad Solidaria Tributaria


Por Peralta Gabriela


I — Introducción

Existe solidaridad tributaria cuando dos o más sujetos pasivos quedan obligados al cumplimiento total de la misma prestación. El fisco puede exigir indistintamente, a cada uno, la totalidad de la deuda, pero integran una sola relación jurídica tributaria por identidad de objeto.

La solidaridad puede ser establecida entre diversas categorías de sujetos pasivos. La importancia de definir los distintos tipos de solidaridad estriba en que cuando los solidarios son, por ejemplo, contribuyentes, se resuelve genéricamente, sin necesidad de ley, ya sea que esa solidaridad se halle establecida entre dos o más contribuyentes, o entre contribuyentes con responsables solidarios. En cambio, la designación de un tercero como responsable solidario sólo puede establecer por disposición legal, ley expresa.

Los efectos más importantes surgen de las regulaciones civiles: facultad de exigir la totalidad de la deuda tributaria a cualquiera de los sujetos pasivos solidarios, o bien exigir la deuda a todos en forma conjunta (arts. 699 y 705, CC); si la deuda tributaria se extingue para uno de los sujetos solidarios, la extinción se opera para todos (art. 707, CC); la interrupción de la prescripción, operada en contra de uno de los sujetos pasivos, perjudica a los otros (art. 713, CC); la obtención de una sentencia favorable alcanza a los demás solidarios, entre otros efectos.

En cada caso corresponde diferenciar la responsabilidad por deuda tributaria de la responsabilidad por sanciones tributarias, pues la participación en la infracción, por parte del responsable, se sanciona con total independencia de la responsabilidad que le pudiera caber por la obligación tributaria incumplida; se trata de una responsabilidad que nace por la violación a un deber fiscal atribuible como responsable, a titulo de dolo o de culpa.

En consecuencia, el responsable que hubiese incumplido con su deber fiscal responderá por la obligación cuyo objeto coincide con la obligación tributaria del contribuyente (o sujeto pasivo de ésta) y, además, responderá con la sanción derivada de su propia conducta ilícita.

La finalidad que se presenta respecto de la responsabilidad solidaria es diferente, pues en un caso se castiga la transgresión al orden jurídico, y en el otro se garantiza el cobro del crédito fiscal.

Nos abocamos a exponer, en el campo de la tributación, los aspectos normativos y jurisprudenciales establecidos en materia de solidaridad: en el ámbito nacional según la ley 11.683, y en el de la Provincia de Buenos Aires según su Código Fiscal. A su turno, desarrollamos brevemente algunos conceptos relacionados con la responsabilidad solidaria en los recursos de la seguridad social.

II — La solidaridad tributaria en el ámbito nacional

2.1. Aspectos normativos y jurisprudenciales: art. 8°, ley 11.683

El art. 8° de la ley 11.683 dispone: "Responden con sus bienes propios y solidariamente con los deudores del tributo y, si los hubiere, con otros responsables del mismo gravamen, sin perjuicio de las sanciones correspondientes a las infracciones cometidas: a) Todos los responsables enumerados en los primeros cinco (5) incisos del art. 6°, cuando, por incumplimiento de sus deberes tributarios, no abonaran oportunamente el debido tributo, si los deudores no cumplen la intimación administrativa de pago para regularizar su situación fiscal dentro del plazo fijado por el segundo párrafo del art. 17", que es de quince días.

El texto legal incorpora en ese inc. a) una eximente al expresar: "No existirá, sin embargo, esta responsabilidad personal y solidaria con respecto a quienes demuestren debidamente a la Administración Federal de Ingresos Públicos que sus representados, mandantes, etc., los han colocado en la imposibilidad de cumplir correcta y oportunamente con sus deberes fiscales".

En este supuesto se trata de una responsabilidad solidaria y subsidiaria. Ello significa que existe beneficio de excusión; ello implica exigir la obligación tributaria al responsable, previa declaración de insolvencia del principal, y el acto administrativo de extensión de dicha responsabilidad (se excluye el ordenamiento de la Provincia de Buenos Aires).

La jurisprudencia del Tribunal Fiscal de la Nación entiende que la responsabilidad no es objetiva, es decir, impuesta por el mero hecho de ser director o gerente; ni deriva de la vinculación existente entre responsables y sujeto pasivo deudor del tributo (sala A. autos "Busmail, Dina").

Para efectivizar la responsabilidad solidaria, según la ley 11.683, es menester la concurrencia de los siguientes requisitos:
• Existencia de deuda tributaria de la sociedad;
• Intimación administrativa al contribuyente deudor;
• Falta de regularización dentro del plazo de quince días, fijado por el art. 17;
• Elemento subjetivo (culpa), pues no basta el incumplimiento, sino que éste debe serle imputable a titulo de culpa o de dolo.

A fin de garantizar la defensa de los responsables, respecto a las circunstancias de hecho y de derecho que se les imputan, se ha dicho: "En los casos en que se pretenda hacer efectiva la responsabilidad solidaria establecida en los arts. 6° y 8° de la ley 11.683, deberá sustanciarse el procedimiento de determinación de oficio reglado por el art. 17 del referido cuerpo legal, aunque el crédito reclamado no requiera de tales recaudos para tornarse exigible al contribuyente" (1).

El organismo recaudador ha formulado esa aclaración por cuanto existen supuestos en los cuales no es dable determinar la materia imponible, por estar ella ya definida y sólo corresponde practicar la intimación. Esta doctrina peligrosa entiende que si no existió proceso determinativo respecto del contribuyente, porque se intimó el ingreso del impuesto emergente de una declaración jurada, tampoco es menester hacerlo respecto del obligado solidario. Consecuentemente, se desestima lo relativo a alegatos y pruebas respecto a circunstancias eximentes de responsabilidad.

La sentencia en la causa "Masjuan, Francisco", del 17 de agosto de 1988, dictada por el Tribunal Fiscal de la Nación (sala integrada por los doctores Torres, Porta y Pagani), versó sobre el saldo deudor de una declaración jurada del contribuyente; el fisco había emitido boleta de deuda e iniciado ejecución fiscal contra el presunto responsable solidario, con total soslayo de las garantías constitucionales sobre la defensa en juicio, con lo cual había creado alto grado de inseguridad jurídica. En la citada sentencia, al tratar la responsabilidad solidaria, los doctores Pagani y Torres expresaron: "La responsabilidad solidaria nace cuando por incumplimiento de cualquiera de sus deberes impositivos no abonaran oportunamente el debido tributo, si los deudores no cumplen la intimación administrativa de pago, circunstancia que debe correlacionarse con la obligación de pagar al Fisco con los recursos que administran o disponen como responsables de la deuda tributaria ajena."

Por su parte, el doctor Porta destacó, con criterio estricto: "La responsabilidad solidaria nace cuando por incumplimiento de cualquiera de sus deberes impositivos no abonaran oportunamente el debido tributo. El hecho generador consiste en no abonar oportunamente el debido impuesto ... la oportunidad es el vencimiento de las obligaciones... por ende: la responsabilidad solidaria debe establecerse considerando si al vencimiento de las obligaciones se incumplió con el pago". Si bien el doctor Porta se inclinó por el rechazo de la pretensión del responsable, en el caso se hizo lugar a dicha pretensión.

En los autos "Salvatierra, Mario Rodolfo" (Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso-administrativo Federal, sala III, 25 de marzo de 1982) fueron seguidos los lineamientos de la Corte Suprema de Justicia de la Nación en la causa "Monasterio Da Silva", a cuya lectura nos remitimos. La extensión de responsabilidad requiere un acto dispositivo con el cual se decida, por un lado, la calidad de responsable del sujeto, y, por el otro, se establezca el nacimiento de su obligación a partir del incumplimiento por el obligado principal.

III — Algunos comentarios sobre jurisprudencia aplicable

• "Galimberti, Pedro" (sala I de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso-administrativo Federal, 1974): "La responsabilidad solidaria no es automática y objetiva, toda vez que depende de una decisión jurisdiccional que atribuya al presunto responsable solidario la violación de los deberes impositivos respecto de los impuestos no regularizados por el responsable directo, sin perjuicio del derecho del imputado a oponer las circunstancias exculpatorias autorizadas por la ley...".

• "Quatrocchi, Antonio Serafín" (Corte Suprema de Justicia, 27 de septiembre de 1966): "La responsabilidad por deuda ajena es un instituto del derecho tributario establecido por la ley 11.683 o con un criterio formal sino a titulo represivo, que responde a los fundamentos del dolo y la culpa y a cuyos efectos debe valorarse la conducta del responsable" o sea debe basarse en un factor de atribución subjetiva, y debe sustanciarse un procedimiento que asegure al director/ gerente el ejercicio de su derecho de defensa.

• "Boldt, Rodolfo" (Tribunal Fiscal de la Nación, 8 de abril de 1975): "La responsabilidad solidaria del director /gerente importa una responsabilidad a titulo represivo..."


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23 de julio 2008 | Sin comentarios | Comentar

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